在企業日常經營中，職工福利、補貼發生頻率較高，而會計、企業所得稅法、個人所得稅法中相關處理規定存在差異和模糊地帶，很容易出現稅務風險。因此，在企業所得稅匯算清繳中，準確處理職工福利補貼的涉稅問題很重要。

　　主要風險或問題

　　大企業在福利、補貼稅務處理中主要存在三類風險或問題。

　　第一，“實報實銷”方式列支職工福利、補貼，可能存在漏繳個人所得稅的風險。企業為員工發放福利、補貼等，大多屬於個人所得稅應稅所得範疇，應該計入工資、薪金所得項目徵稅。但是在實際經營中，有些企業為了讓員工得到更多實惠，將原本應通過工資、福利等科目發放的交通補貼、通訊補貼以及住房補貼等項目，通過“實報實銷”的方式處理，進而規避個人所得稅。

　　第二，按規定標準包乾列支的費用，稅前列支未取得合法憑證。實際經營中，一些企業發生的按照規定標準包乾使用的費用，比如差旅費、伙食補助費等，一般按員工出差自然(日曆)天數計算，按規定標準包乾使用並稅前列支，報銷時並不需要員工取得相應的發票。根據《國家稅務總局關於企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)規定，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由於各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按帳面發生金額核算;但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。這樣就導致了所得稅匯算清繳被納稅調整的風險。

　　第三，福利及補貼未區分個人消費與企業消費，容易造成稅前列支混亂。由於企業沒有界定和區分福利、補貼的消費屬性，進而產生了征管盲點和涉稅風險。比如，某企業按月按標準給員工發放通訊補貼300元/人，用於補償員工的辦公經營支出(比如聯繫客戶)和補助員工生活通訊支出。在這些按月按標準發放的通訊補貼中，有一部分用於辦公經營或者聯繫客戶使用，員工獲取後並不能自由支配，要優先確保辦公使用支出，實質上屬於企業消費或者與企業生產經營有關的支出，如果不加區分，全部作為個人所得，將導致人為擴大了個人所得稅計稅基礎。同時，導致正常企業消費支出並未獲得合法有效憑證，引發稅前列支風險。

　　風險防控建議

　　為了有效防控福利、補貼方面的稅務風險，筆者建議根據現行政策法規，有針對性地採取措施。

　　第一，不要採取實報實銷等模式規避個人所得稅的繳納。一方面，企業會計準則及相關法規明確，“實報實銷”模式，應當是針對與企業生產經營有關的費用支出，員工在前期墊付資金並取得抬頭為公司名稱的發票後，在規定限額內據實報銷的情形。企業不得將發放給員工的與其任職和受雇有關的福利補貼，喬裝成企業經營支出報銷。同時，在個人所得稅法及相關規定中進一步明確，企業發放給職工的與其任職和受雇有關的福利補貼，無論採取發放現金、實物或是實報實銷的形式，均按照實質重於形式原則，計入工資、薪金所得項目徵稅。

　　第二，規範管理包乾列支的費用，獲取合法稅前列支憑證。企業按照規定標準包乾列支的福利、補貼，日常主要是一些差旅費或者誤餐補助等。這類費用一般金額不大且獲取發票比較繁瑣，如果生硬執行《國家稅務總局關於企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)規定，將會為企業會計核算和稅務處理帶來很大難度，導致其實際發生的、與取得收入有關的合理的支出不能全部列支。建議可以參照《中央和國家機關差旅費管理辦法》(財行〔2013〕531號)規定，包乾使用的補貼費用按照出差自然(日曆)天數計算，按照規定標準直接列支，可以憑藉企業有關包乾列支標準制度文件及申請、審批等原始單據作為稅前列支的合法憑證。

　　第三，正確區分個人消費、集體福利與企業消費，確保稅務處理規範清晰。企業應當制定個人消費、集體福利與企業消費支出內容、標準及規範。其中，個人消費性質的福利、補貼，比如生活交通補貼，應該通過工資或者職工福利費予以會計核算和稅務處理，不能通過實報實銷等形式，索取抬頭為公司名稱發票進行報銷列支。

　　去年5月8日發佈的《國家稅務總局關於企業工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第34號以下簡稱“34號公告”)，對《國家稅務總局關於企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)關於“合理工資薪金”和“企業職工福利費”在企業所得稅前扣除的有關規定進行了重要補充。

　　34號公告第一條，改變了以往將所有福利性支出計入職工福利費的做法，規定福利性支出中列入企業員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發放的福利性補貼，如果符合國稅函〔2009〕3號文件關於“合理工資薪金”的規定，可以作為企業發生的工資薪金支出，按規定在稅前扣除。

　　實務中，我們可以按照國稅函〔2009〕3號文件關於“合理工資薪金”的規定，根據以下標準判斷一項福利性支出是否屬於“福利性補貼”，如果任意一項條件不滿足，則屬於“企業職工福利費”。

　　一、福利性補貼納入工資薪金制度管理，而且工資薪金制度必須是由企業的股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制定的。這一條件要求福利性支出是企業的工資薪金制度必須涵蓋，且工資薪金制度是經過公司治理機構按照正當程序制定的。

　　二、對企業的工資薪金制度規範性和合理性的要求。作為發放福利性補貼依據的工資薪金制度必須相對規範，而且符合行業及地區水準。如果工資薪金制度存在計算標準模糊隨意或有重要疏漏，或者與行業及地區平均公司水準相比畸高，則不符合此項條件。

　　三、一定時期內福利性補貼相對固定，其調整是有序進行的。

　　四、對實際發放的福利性補貼，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。

　　五、有關福利性補貼的安排，不以減少或逃避稅款為目的。設置這一標準是防止企業利用福利性補貼作為逃避納稅義務的工具，例如企業在營利能力增長時為了少繳所得稅而不適當的增加福利性支出的名目和金額。

　　34號公告生效後區分福利性補貼和職工福利費的重要性何在，以下事例可以說明：

　　假設A公司在辦理企業所得稅匯算清繳時，經核算發現工資薪金總額為2000萬元，其中計入工資薪金的福利性支出800萬元，包括：1.企業內設福利部門發生費用100萬元;2.交通補貼和住房補貼400萬元;3.企業為職工發放供暖補貼200萬元;4.企業為高危工作崗位人員提供福利性津貼100萬元。其中，第2項和第4項是根據企業董事會制定的工資薪金制度按標準定期發放的，且A公司依法代扣代繳了個人所得稅，符合34號公告第一條規定。

　　在34號公告生效前，企業在所得稅匯算清繳中可以計入工資總額的費用=2000-800=1200萬元，職工福利費扣除限額=1200×14%=168萬元，應調增應納稅所得額=800-168=632萬元。

　　34號公告生效後，交通補貼、住房補貼和為高危工作崗位人員提供福利性津貼計入“福利性補貼”，企業所得稅允許全額扣除的工資總額=1200+400+100=1700萬元，職工福利費扣除限額=1700×14%=238萬元，職工福利費支出=100+200=300萬元，應調增應納稅所得額=300-238=62萬元，比34號公告生效前的計算方法少調增應納稅所得額570萬元。

　　根據上例可見，原先受工資總額14%扣除限額限制的福利性補貼改為計入工資總額，一方面可以全額扣除，另一方面還可以作為計算職工福利費、工會經費和教育費扣除限額的基數，可以減少三項費用因超過限額而調增的應納稅所得額。這就是區分“福利性補貼”與“職工福利費”對企業的重要意義。

來源：中國稅務報